1. 과세관할권 설정

과세관할권은 일정한 과세의 근거를 토대로 설정되는데, 통상 사람의 소재지, 활동장소, 자산의 소재지가 그 근거가 된다. 세금은 크게 직접세 및 간접세로 구분할 수 있고, 각 부문에 다양한 세금이 존재하지만 어떤 세금이든 대체로 세 가지 중 하나가 어떤 주권국가의 과세관할권 안에 존재할 경우 그에 대해 그 국가의 세법을 적용해 과세하도록 설계하고 있다. 대부분의 국가는 소득세를 대표로 하는 직접세 제도를 설계하면서 과세관할권 내의 과세권을 정립할 때 그 도구로 삼는 개념이 ‘거주지’와 ‘원천지’다. 이에 따라 서로 다른 과세관할권을 가진 국가가 과세권을 행사하는 기준은 아래와 같이 크게 세 가지로 구분될 수 있다(이용섭·이동신, 2012, 국제조세(개정증보판), 세경사, 56~58면).

가. 거주지국 과세원칙(Residence Principle)

거주지국 과세원칙은 자국의 과세권 행사 근거를 납세의무자가 자국의 거주자라는 인적 기준에서 찾는다. 거주지국 과세원칙은 자국의 거주자에게 귀속되는 소득에 대해는 그 소득의 발생장소가 국내인지 국외인지를 불문하고 거주자의 전 세계 소득(World-Wide Income)에 대해서 과세권을 행사하는 국제적 과세기준을 의미한다. 이와 같이 거주자는 자기가 거주자인 국가에서 무제한 납세의무를 부담하므로 ‘무제한 납세의무자’라고도 한다.

나. 원천지국 과세원칙(Source Principle)

원천지국 과세원칙은 자국의 과세권 행사 근거를 소득이 자국 내에서 발생되었다는 소득원천 기준에서 찾는다. 즉 자국의 영토 내에서 발생된 소득에 대해서는 납세 의무자가 비거주자일지라도 과세권을 행사하는 국제적 과세기준을 원천지국 과세원칙이라 한다. 이러한 과세원칙으로부터 파생되는 납세의무를 제한납세의무라고 하고, 비거주자는 해당 국가의 원천에서 발생된 소득에 대해만 제한적으로 납세의무를 부담하므로 ‘제한납세의무자’라고 한다.

다. 국적지국 과세원칙(Nationality Principle)

국적지국 과세원칙은 자국의 과세권 행사 근거를 납세의무자가 자국의 국민(시민)이라는 인적 기준에서 찾는다. 즉 자국의 거주자가 아니라도 자국의 국민에게 귀속되는 소득에 대해서는 소득의 발생장소를 불문하고 과세권을 행사하는 국제적 과세기준을 국적지국 과세원칙이라 한다(이중표 2015 세법상 거주자와 비거주자의 판정기준에 관한 연구 서울시립대 세무전문대학원 7면). 미국, 필리핀 등의 국가가 거주지국 과세원칙 및 원천지국 과세원칙과 함께 국적지국 과세원칙을 채택하고 있는데, 미국은 무제한 납세의무를 부담하는 거주자의 판단요소로 국적(Citizenship)을 포함하고 있다.

2. 거주자 및 비거주자에 대한 과세방법

대부분의 국가는 원칙적으로 거주지국 과세원칙에 따라 과세관할권을 설정하고 있으나, 비거주자에 대해서는 원천지국 과세원칙을 적용해 혼용하고 있다. 국내소득세법의 경우에도 거주지(주소, 거소)를 기준으로 거주자를 정의하면서 ‘거주자’에게는 소득의 원천을 불문하고 모든 소득에 대해 납세의무를 부담하도록 하고, ‘비거주자’에게는 국내원천소득에 대해만 납세의무를 부담하도록 하고 있다.

한편 비거주자가 국내에 처음으로 주소를 두거나 또는 183일 이상 국내에 거소를 둠으로써 거주자로 되는 경우에는 거주자로 된 전날까지는 국내원천소득에 대해만 소득세를 과세하고 거주자가 된 날부터는 모든 소득에 대해 소득세를 과세한다. 마찬가지로 거주자가 주소 또는 거소를 국외에 이전해 비거주자가 되는 경우에는 출국한 날까지는 모든 소득에 대해 소득세를 과세하며 출국한 날의 다음날 이후에는 국내원천소득에 대해만 과세한다(소득세법 제5조 제3항, 소득세법 시행령 제2조의 2, 소득세법기본통칙 3-0…2(납세의무 변경에 따른 과세소득의 범위)).

3. 거주자의 요건

우리나라 소득세법 제1조의 2 제1항은 거주자란 ‘국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말한다’고 규정하고 있고 비거주자란 ‘거주자가 아닌 개인을 말한다’고 규정하고 있다. 거주자와 비거주자의 구별 실익은 주로 해당 납세자의 과세소득 범위와 관련이 있다. 이는 앞서 언급한 바와 같이 전자의 경우 거주지국 과세원칙이 적용되고 후자의 경우 원천지국 과세원칙이 적용된다. 다만 ‘해당 과세기간 종료일 10년 전부터 국내에 주소를 둔 기간의 합계가 5년 이하인 외국인 거주자에게는 과세대상 소득 중 국외에서 발생한 소득의 경우 국내에서 지급되거나 국내로 송금된 소득에 대해서만 과세한다(소득세법 제3조 제1항 단서)’라는 외국인 단기거주자 과세제도를 209.1.1.부터 도입해 시행하고 있다. 이는 비거주자에서 거주자로 전환됨에 따라 우리나라에서 급격하게 세금부담이 증가하는 것을 방지하고, 특히 외국인이 거주자가 되면 국외원천소득도 과세되어 우수 외국 인력의 장기 국내근무에 장애로 작용할 우려가 있어서, 외국인 단기거주자에 한해 국외원천소득 과세범위를 축소해서 우수 외국 인력의 세부담을 해소하기 위함이다. 또한 외국소득면제방식을 적용함에 따라 국제적 이중과세방지를 거두는 효과도 있다고 본다(안창남, 2015, 소득세법상 거주자 규정 개선방안 연구, 조세학술논집, 31(2), 256~257면).